In caso di esportazione extra CEE, si mette in evidenza che l’Agenzia delle Entrate (da qui in avanti anche AdE) potrebbe contestare alla ditta esportatrice la mancata applicazione dell’IVA, che di base non viene applicata in quanto l’operazione è NON IMPONIBILE IVA ai sensi e per gli effetti dell’articolo 8 DPR 633/72,
- comma 1 lett. a) in caso di spedizione a cura del cedente;
- comma 1 lett. b) in caso di spedizione a cura dell’acquirente, fatta salva la prova dell’esportazione entro 90 giorni.
I regimi doganali
Innanzitutto, è utile specificare che esistono più regimi doganali e dunque è utile sottolineare la differenza tra esportazione e cessione all’esportazione:
- ESPORTAZIONE: si tratta di un regime a cui viene vincolata la merce destinata a lasciare il territorio doganale comunitario, a prescindere da una effettiva cessione della merce;
- CESSIONE ALL’ESPORTAZIONE: si tratta dell’esportazione “definitiva” che presuppone anche una cessione della merce ai fini civili e fiscali. La cessione all’esportazione prevede la prova materiale dell’uscita della merce dal territorio doganale comunitario e la prova dell’effetto traslativo della proprietà.
Gli uffici doganali
In secondo luogo, è utile ricordare che può esserci o non esserci coincidenza tra l’ufficio doganale di esportazione e l’ufficio doganale di uscita:
- UFFICIO DOGANALE DI ESPORTAZIONE: ufficio cui l’esportatore invia il DAU e che svolge le verifiche circa la conformità della merce ai dettagli indicati in fattura e attribuisce il codice univoco MRN;
- UFFICIO DOGANALE DI USCITA: ufficio “ultimo” di spedizione, ossia quell’ufficio dal quale la merce parte ed esce dal territorio doganale comunitario.
Quando i due uffici doganali coincidono, le verifiche circa la conformità dei beni e la partenza per l’uscita dal territorio doganale comunitario avvengono nello stesso luogo.
I documenti coinvolti nel processo di esportazione
Infine, è essenziale fare chiarimento sui documenti coinvolti nei processi di esportazione e di cessione all’esportazione.
- DAU (Documento Amministrativo Unico): documento telematico inviato dall’esportatore all’ufficio doganale, affinché questi possa provvedere ai controlli di rito sia in caso di ESPORTAZIONE che in caso di CESSIONE ALL’ESPORTAZIONE;
- Codice univoco MRN: codice univoco assegnato dall’ufficio doganale di esportazione e collegato al DAU al fine di identificare in modo univoco una ed una sola esportazione. È di fondamentale importanza per l’esportatore in quanto consente di verificare lo stato dei processi di ESPORTAZIONE e di CESSIONE ALL’ESPORTAZIONE tramite il sistema telematico AIDA;
- DAU n. 3 (copia 3 del DAU): questa copia prende il nome di “BOLLETTA DOGANALE”. L’UFFICIO DOGANALE DI ESPORTAZIONE trasmette all’esportatore (per il tramite dello spedizioniere) la copia n. 3 del DAU (bolletta doganale), sulla quale è indicato il codice univoco MRN.
Il documento è di fondamentale importanza nel caso di eventuali controlli, quindi deve essere conservato dall’esportatore come allegato alla fattura di riferimento, fatto salvo quanto diremo nel proseguo. Il documento attesta quantità, qualità e valore delle merci dichiarate dall’esportatore all’ufficio doganale di esportazione;
- DAE (Documento di Accompagnamento all’Esportazione, copia n. 3/A del DAU): è il documento che accompagna la merce in tutto il viaggio di uscita dal territorio doganale comunitario.
L’UFFICIO DOGANALE DI ESPORTAZIONE consegna allo spedizioniere la copia 3/A del DAU (DAE), sulla quale è indicato il codice univoco MRN.
Questo documento dovrà essere trasmesso dallo spedizioniere all’esportatore alla conclusione dei processi di ESPORTAZIONE e di CESSIONE ALL’ESPORTAZIONE.
Pare utile ricordare, anche se non strettamente necessario ai fini del presente intervento, che l’ufficio doganale di esportazione provvede a fare altre due copie del DAU. La copia n. 1 del DAU viene trattenuta dall’ufficio doganale di esportazione. La copia n. 2 del DAU viene utilizzata con scopi statistici dall’ISTAT.
Il processo di esportazione
Vediamo infine insieme l’iter che caratterizza i processi di ESPORTAZIONE e di CESSIONE ALL’ESPORTAZIONE.
In particolare, l’iter prevede i seguenti passaggi:
- L’esportatore invia telematicamente il DAU all’ufficio doganale di esportazione (comunemente per il tramite dello spedizioniere);
- L’ufficio doganale di esportazione verifica la corrispondenza della merce ai dettagli riportati in fattura e assegna alla singola esportazione il codice univoco MRN;
- L’ufficio doganale di esportazione rilascia il DAU in 4 copie. La copia n. 3 del DAU (BOLLETTA DOGANALE) viene trasmessa all’esportatore (per il tramite dello spedizioniere) e la copia n. 3/A del DAU (DAE) viene consegnata allo spedizioniere affinché accompagni la merce in tutto il viaggio di uscita dal territorio doganale comunitario;
- La merce viene vincolata al regime doganale (cioè viene identificato il modo in cui viene trasportata, il motivo, ecc.) e viene sdoganata;
- Il DAE accompagna le merci dall’ufficio doganale di esportazione all’ufficio doganale di uscita. La presentazione del DAE e della merce all’ufficio doganale di uscita deve avvenire entro 90 gg;
- L’ufficio doganale di uscita invia il messaggio “risultati di uscita” tramite il sistema telematico AIDA. Il sistema telematico AIDA è fondamentale per l’esportatore in quanto gli consente, tramite codice MRN, di verificare lo stato dell’esportazione.
Il messaggio “USCITA CONCLUSA IN DATA…” costituisce prova per l’uscita dal territorio dell’Unione Europea.
I documenti che è necessario avere in caso di controllo
Detto ciò, l’esportatore, in caso di controlli, deve avere a disposizione i seguenti documenti[1].
Nel caso in cui sia il cedente (l’esportatore) ad occuparsi della spedizione (art. 8, comma 1 lett. a) del DPR 633/72), direttamente o per il tramite di un corriere:
- Fattura emessa dall’esportatore con allegato:
- la BOLLETTA DOGANALE (copia n. 3 del DAU) con il visto di uscita (generalmente in possesso dello spedizioniere); e
- il DAE (copia N. 3/A del DAU) (generalmente in possesso dello spedizioniere);
tale documentazione permette di accertare la correttezza delle procedure di ESPORTAZIONE e di CESSIONE ALL’ESPORTAZIONE ma non la chiusura dell’esportazione;
- in alternativa, è comunque necessario avere almeno la comunicazione dello spedizioniere (CDE: Comunicazione di Avvenuta Esportazione) riportante i seguenti dati: fattura, valore dichiarato della merce e codice univoco MRN[2];
- Copia del bonifico: permette di verificare la sostanziale chiusura della transazione commerciale (non comprova comunque l’esportazione);
- Stampa del messaggio MRN dal sistema AIDA del messaggio “uscita conclusa”.
Nel caso in cui sia il cessionario ad occuparsi della spedizione (art. 8, comma 1 lett. b) del DPR 633/72), l’esportatore non entra in possesso né della copia n. 3 del DAU (Bolletta Doganale) né del DAE in quanto tali documenti rimangono al cessionario, né tantomeno della comunicazione dello spedizioniere (CDE: Comunicazione di Avvenuta Esportazione).
Costituisce prova dell’ESPORTAZIONE e della CESSIONE ALL’ESPORTAZIONE, quindi[3]:
- Copia della fattura emessa dall’esportatore vidimata da parte dell’ufficio doganale di uscita, ovvero documentazione rilasciata da pubblica amministrazione o da dogana estera;
- Copia del bonifico: permette di verificare la sostanziale chiusura della transazione commerciale (non comprova comunque l’esportazione).
Il processo di esportazione nel Groupage
Innanzitutto, con groupage si intende il caso in cui uno spedizioniere è incaricato di un trasporto di merci da più esportatori.
Questo sistema deve rispettare alcune condizioni:
- Le merci devono essere di proprietà di soggetti diversi o devono essere destinate a soggetti diversi;
- La destinazione doganale deve essere la stessa;
- Il trasporto deve avvenire cumulativamente.
In particolare, l’iter prevede i seguenti passaggi:
- Lo spedizioniere si occupa di inviare telematicamente il DAU all’ufficio doganale di esportazione, inserendo al suo interno i dati relativi alla fattura emessa dall’esportatore;
- L’ufficio doganale di esportazione verifica la corrispondenza della merce ai dettagli riportati in fattura e assegna il codice univoco MRN CUMULATIVO;
- L’ufficio doganale di esportazione rilascia allo spedizioniere la copia n. 3 del DAU, che prende il nome di “BOLLETTA DOGANALE CUMULATIVA”.
La bolletta doganale cumulativa, quindi, è intestata allo spedizioniere e riporta un codice univoco MRN che identifica l’intero gruppo di esportatori che si avvalgono del groupage;
- Al termine del trasporto, lo spedizioniere deve inviare all’esportatore la comunicazione CDE (Comunicazione di Avvenuta Esportazione) riportante i seguenti dati: fattura, valore dichiarato della merce e codice univoco MRN;
- L’ufficio doganale di uscita invia il messaggio “risultati di uscita” tramite il sistema telematico AIDA. Il sistema telematico AIDA è fondamentale per l’esportatore in quanto gli consente, tramite codice MRN, di verificare lo stato dell’esportazione.
Il messaggio “USCITA CONCLUSA IN DATA…” costituisce prova per l’uscita dal territorio dell’Unione Europea.
I documenti che è necessario avere in caso di controllo nel Groupage
Detto ciò, l’esportatore, in caso di controlli, deve avere a disposizione i seguenti documenti[4]:
Nel caso in cui sia il cedente (l’esportatore) ad avvalersi del groupage (art. 8, comma 1 lett. a) del DPR 633/72):
- CDE (Comunicazione di Avvenuta Esportazione) riportante i seguenti dati: fattura emessa dall’esportatore, valore dichiarato della merce e codice univoco MRN CUMULATIVO;
- Copia del bonifico: permette di verificare la sostanziale chiusura della transazione commerciale (non comprova comunque l’esportazione);
- Stampa del messaggio MRN dal sistema AIDA del messaggio “uscita conclusa”.
Nel caso di controlli, l’AdE può risalire all’intero gruppo di esportatori che hanno usufruito del groupage per la spedizione e verificare lo stato di ogni operazione di ESPORTAZIONE e di CESSIONE ALL’ESPORTAZIONE.
NB: nel caso in cui l’esportatore effettui il controllo tramite il portare AIDA e riscontri una difformità nello stato dell’esportazione, è lo spedizioniere che si deve occupare di sanare tali difformità e di informare l’esportatore circa la loro risoluzione[5].
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FONTI:
[1] Fisco Oggi. Articolo del 06/06/2022 area Giurisprudenza.
[…] L’articolo 8, comma 1, lettera a), del decreto Iva, infatti, prevede che la destinazione della merce all’esportazione debba essere provata dalla documentazione doganale, ossia dalla vidimazione apposta dall’ufficio doganale sulla fattura o su un esemplare della bolla di accompagnamento o anche, se quest’ultima non è prescritta, del documento di trasporto, oppure secondo modi e tempi previsti da appositi decreti ministeriali per le spedizioni postali.
Da un lato, quindi, mediante il richiamo alla documentazione doganale, l’articolo 8 citato ha rinviato alla disciplina delle leggi doganali e, dunque, agli atti pubblici attestanti l’esportazione formati dagli uffici doganali, dall’altro lato, in funzione delle esigenze di semplificazione burocratica e di speditezza dei traffici commerciali, rispondenti al principio di proporzionalità, lo stesso articolo 8 ha individuato anche altri documenti commerciali (fattura, bolla di accompagnamento o altro documento di trasporto), formati dagli stessi operatori privati, purché recanti la “vidimazione dell’ufficio doganale”. […].
[2] Nota Prot. 3945 del 27/06/2007 richiamate nelle CDE dei corrieri espresso, ma che a nostro avviso non è esplicita in materia.
Per contro le FAQ alla “Guida pratica per le operazioni di import / export” predisposta da Unioncamere Lombardia (pag. 159 della Guida) richiamando la circolare 16/D del 2011 prevedono che:
[…] una volta effettuata l’operazione di esportazione, i Corrieri espressi inviano ai soggetti intestatari delle fatture presentate a corredo delle dichiarazioni di esportazione, una comunicazione, di regola in formato elettronico, recante, tra gli altri elementi, gli estremi della relativa fattura ed il numero di riferimento della esportazione (M.R.N.), al fine di consentire la verifica sul portale dell’Agenzia delle Dogane dello stato dell’operazione di esportazione. Nel caso in cui da tale verifica il M.R.N. relativo risulti chiuso (uscita conclusa), le fatture ad esso associate sono da considerarsi vistate ai fini della non imponibilità IVA (Estratto della circolare 16/D 2011 Par. 1 capoverso 4 – n.d.r.)”
Secondo quanto stabilito in questo tipo di operazioni è sufficiente che il soggetto riceva, da parte del corriere, una comunicazione contenente il numero MRN ed altri riferimenti utili. Per l’ottenimento della prova l’operatore dovrà appurare l’MRN come avviene solitamente per tutte le altre operazioni di esportazione. […]
[3] Fisco Oggi. Articolo del 06/06/2022 area Giurisprudenza.
[…] La Corte ha ricordato che, in mancanza di attestazione della dogana di partenza, non potendosi addebitare all’esportatore l’omessa esibizione di un documento di cui egli non ha la disponibilità, la prova dell’esportazione può essere fornita con ogni mezzo che abbia il requisito della certezza e incontrovertibilità, quale l’attestazione di pubbliche amministrazioni del Paese di destinazione dell’avvenuta presentazione delle merci in dogana, poiché “il regime probatorio dell’esportazione deve essere ricavato dalla disciplina doganale, e precisamente dall’art. 346 TULD il quale consente di dare la prova dell’esportazione anche per mezzo di documentazione rilasciata da pubblica amministrazione o da dogana estera” (Cassazione, n. 25454/2018). E ancora, la prova dell’uscita della merce dal territorio doganale dell’Unione può essere rappresentata dalla vidimazione apposta dall’ufficio doganale sulla fattura (Cassazione, n. 16971/2016), o anche dalle bolle di accompagnamento, dai documenti internazionali di trasporto e dagli altri documenti previsti dall’amministrazione finanziaria, che possono provenire anche dalle autorità pubbliche dello Stato estero importatore (Cassazione, n. 19750/2013). […].
[4] Fisco Oggi. Articolo del 06/06/2022 area Giurisprudenza.
[…] L’articolo 8, comma 1, lettera a), del decreto Iva, infatti, prevede che la destinazione della merce all’esportazione debba essere provata dalla documentazione doganale, ossia dalla vidimazione apposta dall’ufficio doganale sulla fattura o su un esemplare della bolla di accompagnamento o anche, se quest’ultima non è prescritta, del documento di trasporto, oppure secondo modi e tempi previsti da appositi decreti ministeriali per le spedizioni postali.
Da un lato, quindi, mediante il richiamo alla documentazione doganale, l’articolo 8 citato ha rinviato alla disciplina delle leggi doganali e, dunque, agli atti pubblici attestanti l’esportazione formati dagli uffici doganali, dall’altro lato, in funzione delle esigenze di semplificazione burocratica e di speditezza dei traffici commerciali, rispondenti al principio di proporzionalità, lo stesso articolo 8 ha individuato anche altri documenti commerciali (fattura, bolla di accompagnamento o altro documento di trasporto), formati dagli stessi operatori privati, purché recanti la “vidimazione dell’ufficio doganale”. […].
[5] Circolare 16/D del 2011 richiamando la nota Prot. 26922 del 11/05/2011.
[…]Per quanto concerne la prova dell’uscita della merce per tali operazioni, si applica quanto già disposto da questa Agenzia con la nota prot. 3945 del 27 giugno 2007, punto 2- pubblicata sul predetto sito web alla sezione “Norme doganali” -, in materia di prova dell’uscita della merce dal territorio comunitario ove viene precisato che il dato relativo a “risultati di uscita – uscita conclusa” presente nel sistema doganale AIDA costituisce prova dell’uscita della merce dalla Comunità. Nel caso in cui nel messaggio di cui sopra sia anche visualizzata una eventuale difformità riscontrata, i Corrieri Espressi avranno cura di recarsi presso l’ufficio doganale presso cui hanno effettuato le operazioni di esportazione e sanare tali difformità.
Gli stessi Corrieri provvederanno ad informare gli esportatori interessati alla spedizione dell’avvenuta regolarizzazione delle difformità. […].
